Soweit der bisherigen Auffassung des Senats zugestimmt wird, daß die Fälligkeit durch die Aussetzung der Vollziehung nicht gehindert oder beseitigt wird, wird aber die Aufrechnung durch das FA als Gebrauchmachen von den Wirkungen des Verwaltungsakts und damit als - unzulässige - Vollziehung des Bescheides angesehen (so: Friedl, Aufrechnung des Finanzamts mit Steueranspruch: Keine Vollziehung des Steuerbescheids?, Deutsches Steuerrecht - DStR - 1991, 1005; Söhn in der Anmerkung zum Urteil des BVerwG in BVerwGE 66, 218, Anmerkungen zur Steuerrechtsprechung in Karteiform - StRK-Anm. -, Abgabenordnung, § 226, Rechtsspruch 4; FG München, Beschluß vom 26. Januar 1989 3 V 4956/88, EFG 1989, 212; FG Hamburg, Beschluß vom 14. April 1994 IV 332/93 H, EFG 1994, 732, und die Anmerkung hierzu in EFG Beilage 9/1994 Nr. 2).

Denn eine Aufrechnung ist ohne Gebrauchmachen von dem materiellen Regelungsinhalt des Bescheids nicht möglich, weil erst der materielle Regelungsinhalt die entsprechend § 387 BGB notwendigen Voraussetzungen für eine Aufrechnung - u. a. die Fälligkeit der Forderung - schafft bzw. herbeiführt (FG Hamburg in EFG 1994, 732, 733; Söhn, StRK-Anm., Abgabenordnung, § 226, Rechtsspruch 4;… vgl. auch Frotscher in Schwarz, Abgabenordnung, § 226 Rdnr. 3: Erforderlichkeit der Festsetzung der Steuerforderung).

Dies gilt auch für die Aufrechnung durch die Finanzbehörde, da auch sie der Realisierung der von dem Verwaltungsakt ausgehenden Rechtsfolge dient (so auch: FG München in EFG 1989, 212; FG Hamburg in EFG 1994, 732; FG Berlin in EFG 1994, 950 m. w. N.).

Handelt es sich aber bei der Aufrechnung um eine Form der Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis i. S. von § 218 Abs. 1 AO 1977 und stellt - wie oben ausgeführt - die Vollziehung jegliches Gebrauchmachen von dem Verwaltungsakt, d. h. jede Verwirklichung seines materiellen Regelungsinhalts dar, so setzt die Aufrechnung voraus, daß der Anspruch, mit dem aufgerechnet wird, durch Steuerbescheid (oder sonstigen Verwaltungsakt) festgesetzt und die Vollziehung dieses Verwaltungsakts nicht ausgesetzt ist (vgl. FG München in EFG 1989, 212, 213; Friedl, DStR 1991, 1005, 1006; FG Hamburg in EFG 1994, 732, 733).

Die gleichen Grundsätze hat der IV. Civilsenat des Reichsgerichtes in dem Urteile vom 15. März 1884 (Rep. IV. 332/93) auf die Anschaffung von, acht zu dem Zwecke der Verwendung bei dem Neubaue des Königsberger Seekanales bestimmten und diesem Zwecke in ihrer vertragsmäßig festgesetzten Eigenart nach Tiefgang, Breite u. s. w., genau angepaßten Baggerprähmen angewendet, die hinsichtlich ihrer Bauart und der Beschaffenheit ihrer einzelnen Teile in eingehender Weise durch Vertragsbedingungen, Zeichnungen und Beschreibungen bestimmt waren.